Prix de transfert et fraude fiscale : quelle responsabilité pénale pour les dirigeants ?

Par Thierry Louzier et Mathilde Varet, Senior Counsels chez De Gaulle Fleurance

Les prix de transfert ont longtemps relevé du seul dialogue entre fiscalistes et administration : une organisation documentée, une répartition de la valeur discutée, un éventuel redressement en cas de désaccord. Ce risque fiscal existe toujours. Mais il ne résume plus la situation des groupes internationaux, désormais confrontés à un risque probatoire et, de plus en plus, pénal.

Documenter une organisation ne suffit plus : il faut pouvoir démontrer, des années après les faits, qu’elle correspondait à la réalité des fonctions exercées. À défaut, un débat fiscal peut basculer sur le terrain pénal.

Du redressement fiscal à l’exposition pénale des dirigeants

Depuis la loi du 23 octobre 2018 relative à la lutte contre la fraude, certains redressements doivent être obligatoirement dénoncés au procureur de la République : au-delà de 100 000 € de droits, assortis d’une majoration de 100 % (opposition à contrôle), 80 % (manœuvres frauduleuses, activité occulte) ou 40 % (réitération sur les six années précédentes).

En matière de prix de transfert, ce seuil est fréquemment dépassé. Le point charnière n’est donc plus seulement le montant du redressement, mais la pénalité qui l’accompagne et, donc, l’exposition pénale de l’entreprise et de ses dirigeants.

Le phénomène s’accélère : selon les dernières données publiées par la Commission des infractions fiscales, les dossiers transmis à l’autorité judiciaire ont doublé depuis 2018, atteignant 2 176 dossiers en 2024, dont 1 695 dénonciations obligatoires.

Ce contexte peut modifier le rapport de force pendant le contrôle. Une entreprise peut être tentée d’accepter un redressement qu’elle juge pourtant contestable, pour protéger ses dirigeants, sans toutefois que cela n’écarte le risque de transmission au parquet. La loi du 25 juin 2026, en renforçant les passerelles entre contrôle fiscal et enquête pénale ainsi que la coopération avec les administrations étrangères, accentue encore cette exposition personnelle.

Une administration qui tente de reconstituer la réalité des faits, au-delà des seuls documents

La loi de finances pour 2024 a élargi le champ de l’obligation documentaire (seuil abaissé de 400 à 150 millions d’euros de chiffre d’affaires ou d’actif brut) et durci les sanctions (amende jusqu’à 50 000 € par exercice). Surtout, la documentation est devenue opposable : un écart entre la méthode décrite et la méthode réellement appliquée peut suffire à présumer un transfert indirect de bénéfices.

L’administration cherche désormais à établir où les décisions sont réellement prises, qui exerce les fonctions essentielles, qui contrôle les risques économiques, au-delà de ce que décrivent les contrats et organigrammes. En cas de doute sérieux, le contrôle peut basculer vers des visites et saisies (article L. 16 B du LPF), sur autorisation du juge des libertés et de la détention.

Le moindre élément peut alors nourrir un faisceau d’indices : une copie d’e-mail, un agenda, une participation récurrente à certaines réunions. Les prix de transfert ne sont donc plus l’affaire exclusive des directions fiscales : ils engagent tous les dirigeants et responsables opérationnels dont les échanges peuvent servir à reconstituer les circuits de décision du groupe.

Un faisceau d’indices n’est pas une démonstration

Si e-mails, agendas, comptes rendus, messageries instantanées permettent une reconstitution en apparence très précise du fonctionnement d’un groupe, un même fait admet souvent plusieurs lectures : une mise en copie peut traduire une simple information ou une implication active ; une présence en réunion peut relever du contrôle, de la coordination ou de la décision.

Dans les groupes internationaux, la gouvernance est rarement linéaire, une société mère peut orienter une stratégie sans administrer ses filiales, un dirigeant peut être consulté sans décider. L’enjeu n’est donc pas seulement de réunir des indices, mais d’établir ce qu’ils démontrent réellement une fois replacés dans leur contexte.

L’absence d’intervention : un fait négatif difficile à établir en pratique

Comment démontrer qu’un dirigeant n’a pas participé à une décision, ou qu’une filiale disposait d’une réelle autonomie ? Cette exigence renvoie à la probatio diabolica, la preuve d’un fait négatif, par nature difficile à rapporter.

Cette charge ne pèse pourtant pas sur l’entreprise : en principe, en matière fiscale, il revient à l’administration d’établir le lien de dépendance et l’avantage consenti ; en matière pénale, la preuve de l’intention incombe au ministère public. La défense repose donc sur la reconstitution d’un ensemble cohérent, délégations de pouvoirs, processus de validation, chronologie des échanges, politique de conservation des documents (idéalement calée sur six ans plutôt que trois), d’autant que les délais de reprise peuvent atteindre dix ans en cas d’activité occulte.

La conservation et la traçabilité de la gouvernance deviennent ainsi un enjeu central, bien en amont de tout contrôle.

Désaccord fiscal et fraude : une frontière à préserver

Une analyse de prix de transfert peut être erronée, une méthode contestée, cela ne caractérise pas, en soi, une fraude. Le délit de fraude fiscale (article 1741 du CGI) suppose un élément intentionnel : la seule existence d’une irrégularité ne devrait pas permettre de le déduire.

Cette frontière, ténue, doit être préservée, notamment au regard de la progression parallèle des procédures fiscale et pénale, le juge pénal n’étant pas systématiquement tenu d’attendre la décision du juge de l’impôt, à ceci près qu’un contribuable définitivement déchargé pour un motif de fond ne peut être condamné pénalement pour fraude fiscale.

La ligne doit rester claire : ne pas pénaliser une interprétation, mais une dissimulation volontaire.

Ce que cela change pour les groupes internationaux

Le contrôle des prix de transfert se mue d’une logique documentaire en une véritable démarche probatoire. Cette évolution dépasse les seules directions fiscales : elle implique l’organisation de la gouvernance, les processus de décision et la conservation de leur trace dans la durée. Plus les moyens de reconstitution de la vie interne de l’entreprise se perfectionnent, plus il devient essentiel de distinguer ce que les pièces suggèrent de ce qu’elles démontrent effectivement, pour que la lutte contre la fraude ne se transforme pas en pénalisation du désaccord.